Два принципа, от которых зависит качество вашей бухотчетности

АЛЕКСЕЙ ИВАНОВ — участник разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета нового поколения. Основатель и ведущий телеграм-канала «Переводчик с бухгалтерского». Автор трех монографий, более 100 научных статей и бестселлера «Бухгалтерия для небухгалтеров», генеральный директор Академии «Регламент» — образовательного онлайн-проекта для бухгалтеров, к. э. н., доцент.

Концепция, с которой все началось

Прежде чем объяснить, что означают нейтральность и существенность бухгалтерской информации, расскажу, из чего они проистекают. Как и в других сферах, в бухгалтерии есть буква закона — требования нормативных документов, а есть дух. Дух современных международных и многих национальных бухгалтерских стандартов — это концепция достоверного и добросовестного взгляда (True and Fair View Concept). Ее сформулировали в 1948 году в английском законе о компаниях, но возникла она за век до этого. Вокруг концепции идет немало дискуссий между лучшими бухгалтерскими умами планеты. Каждый интерпретирует ее по-своему. Я же просто переведу основную идею на понятный язык. Главных посыла в концепции два.

Во-первых, информация, которую компания раскрывает в финансовой отчетности, должна быть достоверной (True). Это значит, что факты хозяйственной жизни нужно отражать в учете без пропусков и искажений в тех периодах, когда они фактически произошли. А при составлении учетной политики и ведении учета компания обязана соблюдать требования нормативных документов.

Во-вторых, подача информации не должна вводить в заблуждение пользователя финансовой отчетности и подталкивать его к определенным выводам (Fair). То есть нельзя маскировать юридической формой сделки ее реальную экономическую сущность. А вся информация, без которой пользователь может принять неверное решение, должна быть раскрыта в отчетности.

Чтобы проиллюстрировать достоверность и добросовестность в бухучете, часто рассказывают анекдот — в России это началось с легендарного профессора Я.В. Соколова. У капитана корабля был сильно пьющий старший помощник. Капитан не раз заставал его подшофе и делал ему замечание. Но через какое-то время все повторялось. Однажды капитан застал старпома сильно пьяным на ночной вахте. Терпение капитана лопнуло, и он записал в судовом журнале: «Сегодня старпом был пьян». На следующий день старпом, принимая вахту от капитана, сделал свою запись: «Сегодня капитан был трезв».

Пьяный на вахте — экстраординарное событие, о котором должен знать читатель судового журнала. Первая запись просто фиксирует событие. Это достоверное и добросовестное утверждение. Вторую запись ставят на один уровень с первой. Она достоверна, но не добросовестна. В глазах читателя трезвый капитан автоматически становится такой же редкостью, как пьяный помощник. Из этого логично следует, что обычно он трезвым не бывает.

Давайте посмотрим, как могут выглядеть нарушения концепции достоверного и добросовестного взгляда в финансовой отчетности.

Из первого примера можно увидеть, что отчетность организации fair, но не true: выручка намеренно перенесена на следующий год, чтобы получить грант.

Во втором примере отчетность true, но не fair: пользователь отчетности будет думать, что на экологию тратят больше, чем на любые другие прочие нужды.

Большая часть бухгалтерских принципов отвечает за достоверность информации. Существенность же и нейтральность, о которых поговорим дальше, обеспечивают добросовестность.

Как работает на практике принцип существенности

В России понятием существенности (Materiality) чаще оперируют аудиторы, а не бухгалтеры. В прикладном смысле для аудитора существенность определяет сумму, ошибки и искажения которой не повлияют на достоверность финансовой отчетности. Исходя из существенности, аудиторы планируют свои процедуры так, чтобы не проверять документы по каждому факту хозяйственной жизни — это было бы слишком дорого. Если при аудите «Роснефти» обнаружат, что бухгалтер ошибся на 1000 руб., когда списывал миллион баррелей нефти, это вряд ли скажется на восприятии отчетности как достоверной. Я предельно упростил описание существенности в аудите, полное представление можно получить, прочитав международный стандарт аудита МСА 320 «Существенность при планировании и проведении аудита», который обязателен для применения в России.

Аудиторское понимание существенности тесно связано с бухгалтерским. МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» трактует информацию как существенную, если можно обоснованно ожидать, что пропуск, искажение или маскировка этой информации повлияют на решения пользователей финансовой отчетности, которые они принимают на основе этих данных. В отечественной бухгалтерской нормативке существенность не определена, но пункт 7.4 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» гласит: информация несущественна, если от наличия, отсутствия или способа ее отражения в финансовой отчетности не зависят экономические решения пользователей этой отчетности.

Как это работает на практике? Обратимся к ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации». Это положение предписывает приводить показатели об отдельных видах активов, пассивов, доходов и расходов в бухгалтерском балансе и отчете о финансовых результатах следующим образом:

— обособленно по каждому существенному показателю;

— свернуто по несущественным показателям.

То есть несущественную информацию группируют, чтобы не отвлекать пользователя на мелочи, которые не повлияют на понимание общей картины финансового положения компании. А существенную нужно раскрывать, иначе пользователь может неправильно понять эту картину.

Часто бухгалтеры пытаются количественно установить уровень существенности в учетной политике. Например, 5 процентов от суммы по статье отчетности. Это удобно, но не всегда корректно. В нашем примере и 10 процентов будут несущественны, потому что 90 процентов долга одного дебитора такая же проблема, как 98 процентов. Даже если дебиторов всего два. А 4 процента представительских расходов в себестоимости может быть существенной суммой, которая подтолкнет пользователя финансовой отчетности к решению. Здесь нужно применять профессиональное суждение.

Как нейтральность информации влияет на пользователей отчетности

Требование нейтральности (Neutrality) установлено пунктом 7 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» и звучит так: «При формировании бухгалтерской отчетности организацией должна быть обеспечена нейтральность информации, содержащейся в ней, то есть исключено одностороннее удовлетворение интересов одних групп пользователей бухгалтерской отчетности перед другими. Информация не является нейтральной, если посредством отбора или формы представления она влияет на решения и оценки пользователей с целью достижения предопределенных результатов или последствий».

Чтобы понять эту формулировку, нужно вспомнить, кто такие пользователи бухгалтерской (финансовой) отчетности. Это любые лица, которым интересно знать экономическую ситуацию в компании. Так вот, требование нейтральности означает, что форма раскрытия финансовой отчетности не должна быть заточена под одну или несколько групп пользователей, подталкивая их к определенному решению.

Такое раскрытие нарушает требование нейтральности, поскольку детализация на движимое и недвижимое имущество важна только для одного пользователя — ФНС. Фактически основные средства в балансе разделены на облагаемые и не облагаемые налогом на имущество организаций. Для остальных пользователей эта информация не важна, им нужны раскрытия основных средств по видам: здания, сооружения, машины, оборудование.

Здесь тоже нарушили требование нейтральности. Последний расход не существенный, его не нужно раскрывать отдельно. Но компания таким образом хочет показать свою социальную ответственность. Такое раскрытие — отличный повод для пресс-релиза с заголовком: «Расходы Мухозасиженского металлургического комбината на экологию за прошлый год выросли вдвое». Возможно, это поможет заводу попасть в региональную программу поддержки экологичных производств.