Разберитесь с резервами, чтобы закончить год без налоговых потерь

Инвентаризацию резервов проводят на конец года. На основании полученных данных компании формируют резервы на следующий год. Рассмотрим, как поступить с резервами предстоящих расходов на оплату отпусков, ремонт основных средств и по сомнительным долгам.

Резервы на оплату отпусков и выплату вознаграждений

Оба резерва касаются расчетов с работниками, поэтому расскажем о них в одном разделе статьи.

Резерв на предстоящие отпуска. Инспекторы проверят, закрепили ли вы создание резерва на отпуска в учетной политике для целей налогообложения. Если не увидят сметы или предельной суммы отчислений, по результатам проверки могут доначислить компании налог на прибыль, пени и штраф (постановление Арбитражного суда Уральского округа от 20.01.2021 № Ф09-8327/20).

Если у вас все верно, сопоставьте сумму резерва и начисленные отпускные за год. Когда резерв оказался меньше суммы фактических расходов на оплату отпусков, разницу включите в расходы (п. 3 ст. 324.1 НК). Резерв вышел больше — сравните остаток с суммой, которая приходится на неиспользованные отпуска. От результата зависит, нужно ли будет по итогам года доплачивать налог на прибыль. Схема 1.

Схема 1. Как отразить результат инвентаризации резерва по отпускам

Определите, будете ли использовать резерв на отпуска в следующем году. Если да, ничего дополнительно делать не нужно. Но учтите, что после переноса остатка резерва на новый год отпускные, которые в него вошли, учесть уже нельзя. Они попали в расходы за прошлый год. В новом году резерв формируйте под те отпуска, право на которые у сотрудников именно в нем и возникнет.

Возможно, вы решили отказаться от формирования отпускного резерва на следующий год. Тогда внесите изменения в учетную политику. Всю недоиспользованную сумму включите во внереализационные доходы на 31 декабря этого года (п. 7 ст. 250, п. 4, 5 ст. 324.1 НК).

Резерв на вознаграждения. Инвентаризацию резерва на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год пока можно отложить. На это есть время вплоть до сдачи годовой декларации по прибыли (п. 4 ст. 289, п. 7 ст. 324.1 НК). Но если хотите, уже сейчас можете просчитать, не придется ли по итогам года включать сумму резерва в доходы.

Имейте в виду, что вознаграждения, которые списали за счет прошлогоднего резерва, при определении величины резерва учитывать не надо (п. 7 ст. 324.1 НК). Они не относятся к фактически начисленным в текущем году вознаграждениям.

Резервы на ремонт основных средств

Компания вправе создать резерв на текущий, дорогостоящий или особо сложный ремонт. Текущий резерв создают на год, а резерв на дорогостоящие работы формируют в течение нескольких лет. Так что результаты инвентаризации этих резервов по итогам года у них будут разные. Но здесь есть нюанс.

Налоговики считают, что текущий и дорогостоящий ремонт — это две части единого резерва, и использовать их средства нужно совместно. То есть если резерва на текущий ремонт не хватило, разницу нужно списывать за счет дорогостоящего. Такой же позиции придерживаются судьи (постановления арбитражных судов Западно-Сибирского округа от 24.02.2021 № Ф04-23/2021, Уральского округа от 08.06.2016 № Ф09-4047/16).

Когда формируете оба вида резерва, для сверки и переноса остатка дорогостоящего ремонта на следующий год вам понадобятся три показателя. Сначала сверьте фактические расходы на текущий ремонт с резервом под эти цели. Если они не погашены, сверьте остаток с резервом на дорогостоящий ремонт. И только когда его величины не хватит, остаток учитывайте в расходах. Схема 2.

Схема 2. Как списать затраты, если компания создала резервы на текущий и дорогостоящий ремонт

У резерва на текущий ремонт не должно быть остатка на конец года. Поэтому разницу между суммой резерва и фактическими затратами надо списать. Если резерв меньше затрат, разницу включите в состав прочих расходов. И наоборот, если резерв больше затрат, на сумму разницы увеличьте внереализационные доходы (п. 7 ст. 250, п. 1 ст. 260, п. 2 ст. 324 НК).

Для дорогостоящего ремонта проводите сверку с затратами в тот год, когда начали этот ремонт. Сопоставьте фактические расходы с размером резерва. Разницу компания вправе перенести на следующий год. Закрепите это в учетной политике.

Резерв по сомнительным долгам

Определите остаток резерва по сомнительным долгам, который можно перенести на следующий год. Прежде всего, проведите сверку с контрагентами. Однако учтите, что сам по себе акт сверки взаиморасчетов без подтверждающей задолженность первички бесполезен (определение Верховного суда от 15.02.2021 по делу № А60-72447/2019). Поэтому поднимите всю документацию по сделкам.

Распределите долги на безнадежные и сомнительные. Безнадежные спишите за счет резерва, даже если эту задолженность не учитывали при формировании резерва (письмо Минфина от 10.09.2020 № 03-03-06/1/79460). Если же сумма безнадежных долгов превысила резерв, разницу включите во внереализационные расходы (подп. 2 п. 2 ст. 265, п. 5 ст. 266 НК).

Сомнительные долги разделите по срокам просрочки: до 45 дней, от 45 до 90 дней, свыше 90 дней. После сверки рассчитайте размер резерва на 31 декабря уходящего года. Формула такая:

Результат сравните с 1/10 выручки организации за уходящий год. Размер резерва не должен превысить эту величину (п. 4 ст. 266 НК). Затем сопоставьте полученный результат с остатком резерва за предыдущий отчетный период. Используйте формулу:

Если результат положительный, включите его во внереализационные расходы на 31 декабря 2022 года (подп. 7 п. 1 ст. 265, п. 3 ст. 266 НК). Отрицательный результат — в доходы (п. 5 ст. 266, п. 7 ст. 250 НК, письма Минфина от 08.02.2021 № 03-03-06/1/8003, от 14.04.2022 № 03-03-06/1/32850). Разобраться с расчетами на цифрах поможет пример ниже.